Χρήση 2025: Χρόνος έκδοσης Τιμολογίων – Δεδουλευμένα έσοδα & έξοδα και Οψιγενή γεγονότα – Διόρθωση λαθών προηγουμένων Χρήσεων

Κωνσταντίνος Ιωαν. Νιφορόπουλος
Ορκωτός ελεγκτής λογιστής – ΩΡΙΩΝ (ORION)
Επιστημονικός Συνεργάτης Taxheaven

Περιεχόμενα

• 1. «Οδικός Χάρτης», για το «κλείσιμο» της Χρήσης 2025
• 2. Χρόνος έκδοσης των Τιμολογίων
• 2.1 Τιμολόγιο πώλησης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών: Έως την 15η Ιανουαρίου 2026
• 2.2 Διαβίβαση στην πλατφόρμα myDATA
• 2.3 Σχετικές Νομοθετικές διατάξεις και αποφάσεις
• 3. Αναγνώριση Εσόδων και Εξόδων στην Χρήση 2025 (Δεδουλευμένα Έσοδα και Έξοδα)
• 3.1 Δεδουλευμένα έσοδα και έξοδα – Διακρίσεις στην Οριοθέτηση των Χρήσεων
• 3.2 Λογιστικός χειρισμός
• 3.3 Διαβίβαση στην πλατφόρμα myDATA
• 3.4 Σχετικές Νομοθετικές διατάξεις και αποφάσεις
• 4. Διορθώσεις λαθών προηγουμένων Χρήσεων
• 4.1 Διορθώσεις λαθών προηγουμένων Χρήσεων – Λογιστικό πλαίσιο
• 4.2 Διορθώσεις λαθών προηγουμένων Χρήσεων – Φορολογικό πλαίσιο
• 4.3 Αρθρογραφία

1. «Οδικός Χάρτης», για το «κλείσιμο» της Χρήσης 2025

Ξεκινώντας πια τις εργασίες «κλεισίματος» της Χρήσης 2025, επισημαίνουμε τα εξής:

Ημερολόγιο εργασιών κλεισίματος χρήσης 2024

Το «Ημερολόγιο» αυτό αποσκοπεί στην παροχή ενός πρακτικού «Υποδείγματος Ημερολογίου Εργασιών Κλεισίματος της Χρήσης 2024» [ Σημειώνουμε ότι δεν υπάρχουν σημαντικές αλλαγές για την Χρήση 2025] και σε σχέση με τον ετήσιο «Οδικό χάρτη για το «κλείσιμο»», που δημοσιεύουμε εδώ χρόνια, διαφέρει στο ότι είναι δομημένο υπό την μορφή συνοπτικού Ημερολογίου στο οποίο θα πρέπει να καταγραφούν και οι Υπεύθυνοι και οι Προθεσμίες εκτέλεσης κάθε απαιτούμενης Ενέργειας. Εννοείται ότι θα συνεχίσουμε τον Οδικό χάρτη για το «κλείσιμο»», όπως κάθε χρόνο.

Επίσης μπορεί ο αναγνώστης του «Ημερολογίου» να ανατρέχει στο άρθρο Άρθρα Χρήση 2024: Οδικός χάρτης για το «κλείσιμο» – Checklist και οδηγίες 166 σημείων, (στα αντίστοιχα σημεία, τα οποία παρουσιάζονται αναλυτικά), μέχρι να αναρτηθεί το αντίστοιχο για την Χρήση 2025.

2. Χρόνος έκδοσης των Τιμολογίων

2.1 Τιμολόγιο πώλησης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών, που αφορούν την Χρήση 2025: Έως την 15η Ιανουαρίου 2026

• Έσοδα του Εκδότη: Περιλαμβάνονται στο έτος 2025, με την χρήση των «Μεταβατικών Λογαριασμών»
• Έξοδα του Λήπτη: Περιλαμβάνονται στο έτος 2025, με την χρήση των «Μεταβατικών Λογαριασμών»
• Φ.Π.Α: Περιλαμβάνονται στις αντίστοιχες Δηλώσεις Φ.Π.Α (εκδότη και λήπτη) του μηνός Ιανουαρίου 2026 ή του τριμήνου (Ιανουαρίου-Μαρτίου) 2026.

2.2 Διαβίβαση στην πλατφόρμα myDATA

Η διαβίβαση γίνεται με την έκδοση παραστατικού με την ημερομηνία έκδοσης στην χρήση 2026, αλλά με «Χαρακτηρισμός» των συναλλαγών / Category, που δείχνει ότι αφορά το παρελθόν

1.8_Έσοδα προηγούμενων χρήσεων (+) / (-) (Αφορά περιπτώσεις εσόδων που θέλουμε να υπολογιστούν στην προηγούμενη χρήση)

2.10_Έξοδα προηγούμενων χρήσεων (-) / (+) (Αφορά περιπτώσεις εξόδων που θέλουμε να υπολογιστούν στην προηγούμενη χρήση)

Δείτε σχετικά και στο Κεφ. 3.3

2.3 Σχετικές Νομοθετικές διατάξεις και αποφάσεις

α) Νόμος 4308/2014 Άρθρο 11. Χρόνος έκδοσης τιμολογίου

1. Η υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου γεννάται κατά το χρόνο που πραγματοποιείται η αποστολή ή παράδοση των αγαθών ή των υπηρεσιών.

2. Ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου καθορίζεται ως εξής:

α) Σε περίπτωση πώλησης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών, τιμολόγιο εκδίδεται το αργότερο μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα της παράδοσης ή αποστολής αγαθών ή της ολοκλήρωσης της υπηρεσίας, κατά περίπτωση.

β) Σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής αγαθών, υπηρεσίας ή κατασκευής έργου, το τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα από την περίοδο στην οποία μέρος της σχετικής αμοιβής καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί ή το μέρος του έργου που έχει ολοκληρωθεί.

γ) Σε περίπτωση απόκτησης δικαιώματος λήψης υπηρεσίας, με την απόκτηση του δικαιώματος αυτού.

δ) Στην περίπτωση έκδοσης συγκεντρωτικού τιμολογίου της παρ. 3 του άρθρου 10, το συγκεντρωτικό τιμολόγιο εκδίδεται το αργότερο μέχρι τη 15η του επόμενου μήνα από το μήνα εντός του οποίου πραγματοποιήθηκε το πρώτο γεγονός πώλησης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών που συμπεριλαμβάνεται στο συγκεντρωτικό τιμολόγιο.

ε) Ειδικά, όταν ο αγοραστής των αγαθών ή υπηρεσιών είναι το Δημόσιο ή νομικό πρόσωπο δημοσίου δικαίου, το τιμολόγιο δύναται να εκδίδεται μέχρι το τέλος της ετήσιας περιόδου μέσα στην οποία έγινε η παράδοση ή η αποστολή των αγαθών ή η παροχή των υπηρεσιών ή η πιστοποίηση δημόσιων έργων ή η οριστικοποίηση της συναλλαγής από τον αγοραστή, κατά περίπτωση.

β) Νόμος 4308/2014. Άρθρο 5. Διασφάλιση αξιοπιστίας λογιστικού συστήματος

…5. Κάθε συναλλαγή και γεγονός που αφορά την οντότητα τεκμηριώνεται με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια). Τα παραστατικά αυτά εκδίδονται είτε από την οντότητα είτε από τους συναλλασσόμενους με αυτήν είτε από τρίτους, σε έντυπη ή σε ηλεκτρονική μορφή, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο αυτόν. Τα παραστατικά αναφέρουν όλες τις απαραίτητες πληροφορίες για την ασφαλή ταυτοποίηση κάθε μίας συναλλαγής ή γεγονότος, και σε κάθε περίπτωση όσα ορίζει ο παρών νόμος.

6. Ο συναλλασσόμενος με την οντότητα ή το τρίτο μέρος που εκδίδει παραστατικά της παραγράφου 5 του παρόντος άρθρου για λογαριασμό της οντότητας, οφείλει να αποστέλλει στην οντότητα τα εκδιδόμενα παραστατικά ή κατ’ ελάχιστον όλες τις απαιτούμενες πληροφορίες, σε επαρκή χρόνο για την εκπλήρωση κάθε νόμιμης υποχρέωσης και από τα δύο μέρη.

γ) ΠΟΛ.1003/31.12.2014 Ερμηνευτική ΕΛΠ – Κωδικοποιημένη Άρθρο 11: Χρόνος έκδοσης τιμολογίου (για χονδρικές πωλήσεις)

11.1.2 [ΣΗΜΑΝΤΙΚΗ ΕΠΙΣΗΜΑΝΣΗ] Διευκρινίζεται ότι ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου αποσυνδέεται από την εφαρμογή της αρχής του δεδουλευμένου σχετικά με την αναγνώριση των πωλήσεων. Δηλαδή, η υποχρέωση αναγνώρισης των εσόδων είναι θέμα πραγματικών περιστατικών σύμφωνα με τα σχετικά κριτήρια αναγνώρισης (π.χ. παράδοση αγαθών, παροχή υπηρεσίας) και δεν προϋποθέτει την έκδοση τιμολογίου η οποία μπορεί και να γίνεται σε μεταγενέστερο χρόνο. Αυτό ισχύει ανεξάρτητα από τον τρόπο τήρησης των λογιστικών βιβλίων (απλογραφικό ή διπλογραφικό λογιστικό σύστημα).

11.2.1 Με την παράγραφο αυτή καθορίζονται οι προθεσμίες έκδοσης τιμολογίου για πώληση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών [περιπτώσεις (α) έως (ε)]. Η γενική αρχή είναι ότι τιμολόγιο εκδίδεται το αργότερο μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα της παράδοσης ή αποστολής αγαθών ή της παροχής της υπηρεσίας, κατά περίπτωση.

11.2.2 Για παράδειγμα, για μια πώληση/παράδοση αγαθών στις 4 Νοεμβρίου 20Χ1 και μία παροχή υπηρεσίας στις 28 Νοεμβρίου 20Χ1 τα αντίστοιχα τιμολόγια πρέπει να εκδοθούν μέχρι και την 15 Δεκεμβρίου 20Χ1, φέροντας την ημερομηνία έκδοσής τους (π.χ. 12 Δεκεμβρίου ή 15 Δεκεμβρίου 20Χ1. Ομοίως, για παροχή υπηρεσίας στις 3 Δεκεμβρίου 20Χ1 και μια πώληση/παράδοση αγαθών στις 23 Δεκεμβρίου 20Χ1 τα αντίστοιχα τιμολόγια πρέπει να εκδοθούν μέχρι και την 15 Ιανουαρίου 20Χ2, φέροντας την ημερομηνία έκδοσής τους (π.χ. 5 Ιανουαρίου ή 15 Ιανουαρίου 20Χ2.

Η ίδια γενική αρχή ακολουθείται και για το συγκεντρωτικό τιμολόγιο (περίπτωση δ). Υπενθυμίζεται (βλέπε 11.1.2) ότι βάσει της αρχής του δεδουλευμένου το έσοδο της παροχής υπηρεσίας και της πώλησης/παράδοσης αγαθών του Δεκεμβρίου θα αναγνωριστεί υποχρεωτικά στην περίοδο 20Χ1 (Δεκέμβριος), έστω και εάν το τιμολόγιο εκδοθεί τον Ιανουάριο του 20Χ2 (αποσύνδεση τιμολόγησης από την αναγνώριση του εσόδου).

11.2.3 Στην περίπτωση (β) ρυθμίζεται ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου συνεχιζόμενης παροχής αγαθών, υπηρεσίας ή κατασκευής έργου. Συγκεκριμένα ορίζεται ότι το τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα από τη λήξη της περιόδου στην οποία μέρος της σχετικής αμοιβής καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί ή το μέρος του έργου που έχει ολοκληρωθεί.

11.2.4 Διευκρινίζεται ότι για την υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου για συνεχιζόμενη υπηρεσία (π.χ. διδασκαλία συγκεκριμένων μαθημάτων, παροχή υπηρεσιών τήρησης λογιστικών αρχείων από το φοροτέχνη-λογιστή, κλπ.) το κρίσιμο στοιχείο είναι το εάν ο πωλητής, βάσει σύμβασης ή της συνήθους επιχειρηματικής πρακτικής δύναται να απαιτήσει / διεκδικήσει πληρωμή για το μέρος των αγαθών ή υπηρεσιών που έχει προσφέρει ή το έργο που έχει παράξει. Διευκρινίζεται ότι ο χρόνος έκδοσης τιμολογίου για συνεχιζόμενη παροχή αγαθών ή υπηρεσιών ή κατασκευής έργου δεν διαφοροποιείται από το γεγονός ότι η έναρξη της παροχής ή κατασκευής μπορεί να ξεκίνησε πριν το τέλος της ετήσιας (διαχειριστικής) περιόδου και συνεχίσθηκε στην επόμενη.

Η αναφορά στο νόμο σε «μέρος της αμοιβής που καθίσταται απαιτητό για τα αγαθά ή τις υπηρεσίες που έχουν παρασχεθεί ή το μέρος του έργου που έχει ολοκληρωθεί», υποδηλώνει ότι, βάσει της σχετικής σύμβασης (προφορικής ή έγγραφης) των δύο μερών, γίνεται δεκτή τμηματική ολοκλήρωση της υπηρεσίας. Η περίπτωση αυτή δεν πρέπει να συγχέεται με την περίπτωση στην οποία:
α) έχει συμφωνηθεί να καταβάλλεται χωρίς να συνδέεται με την πρόοδο της παροχής υπηρεσίας ή του έργου, στην έναρξη ή στη διάρκεια της σχετικής περιόδου, ποσό ή ποσά έναντι του συνολικού τιμήματος (προκαταβολή), ακόμη και μέχρι πλήρους εξόφλησης του τιμήματος, και
β) έχει συμφωνηθεί ότι η υπηρεσία ή το έργο ολοκληρώνεται στο τέλος της σχετικής περιόδου.

Παράδειγμα 11.2.1 – Χρόνος έκδοσης τιμολογίου σε συνεχιζόμενη υπηρεσία

Επιχείρηση επαγγελματικής εκπαίδευσης συμφώνησε με άλλη οντότητα να αναλάβει την εκπαίδευση προσωπικού για το διάστημα 1η Σεπτεμβρίου 20Χ5 έως 30η Ιουνίου 20Χ6 με αμοιβή 10.000 ευρώ. Εάν έχει συμφωνηθεί η πληρωμή να γίνει με την ολοκλήρωση της παροχής της υπηρεσίας (30η Ιουνίου), το τιμολόγιο πρέπει να εκδοθεί μέχρι 15 Ιουλίου 20Χ6.

Στην περίπτωση αυτή, ωστόσο, με βάση την αρχή του δουλευμένου η επιχείρηση επαγγελματικής εκπαίδευσης οφείλει να αναγνωρίσει την αναλογία του εσόδου που αφορά το 20Χ5, ανεξάρτητα από την μη υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου. Το ίδιο ισχύει και για το αντισυμβαλλόμενο μέρος που οφείλει να αναγνωρίσει την αναλογία του εξόδου του 20Χ5.

Εάν όμως έχει συμφωνηθεί και καθίσταται απαιτητό μέρος της αμοιβής, π.χ. 2.000 ευρώ κάθε δίμηνο, το σχετικό τιμολόγιο για το πρώτο δίμηνο (Σεπτέμβριος – Οκτώβριος 20Χ5) θα εκδοθεί μέχρι 15 Νοεμβρίου 20Χ5 με ποσό 2.000 ευρώ. Σε κάθε περίπτωση, όταν ολοκληρωθεί η συνεχιζόμενη παροχή υπηρεσίας ή το έργο, το τιμολόγιο πρέπει να εκδίδεται κατ’ ανώτατο στο χρόνο της περίπτωσης (α) της παραγράφου 2 του άρθρου 11, δηλαδή μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα από το μήνα που ολοκληρώθηκε η παροχή της υπηρεσίας.

Διευκρινίζεται ότι το ανωτέρω παράδειγμα είναι ενδεικτικό και δεν περιορίζεται στο είδος της υπηρεσίας. Δηλαδή το ίδιο ισχύει για κάθε οντότητα ανεξάρτητα από το είδος της υπηρεσίας που προσφέρει μια οντότητα (π.χ. υπηρεσίες λογιστικού-φοροτεχνικού γραφείου, δικηγορικές υπηρεσίες, ιατρικές υπηρεσίες, υπηρεσίες συντήρησης, κλπ.).

Παράδειγμα 11.2.2 – Χρόνος έκδοσης παραστατικού πώλησης σε συνεχιζόμενη υπηρεσία

Μαθητής εγγράφεται σε εκπαιδευτήριο για να παρακολουθήσει την 2α Γυμνασίου στις 5 Σεπτεμβρίου 20Χ1 με συνολικό κόστος ευρώ 10.000. Βάσει της σύμβασης, ο μαθητής καταβάλλει έναντι του συνολικού τιμήματος ευρώ 1.000 με την εγγραφή, ευρώ 3.000 στις 30 Νοεμβρίου, ευρώ 3.000 στις 10 Μαρτίου, ευρώ 1.000 στις 5 Μαΐου και ευρώ 2.000 στις 20 Ιουνίου.

Με βάσει τα δεδομένα, το τιμολόγιο θα εκδοθεί μέχρι της 15 Ιουλίου 20Χ2 καθόσον η υπηρεσία βάσει της σύμβασης ολοκληρώνεται στις 20 Ιουνίου, οι δε καταβολές έχουν γίνει έναντι του συνολικού τιμήματος, δηλαδή ήταν προκαταβολές. Συνεπώς, δεν απαιτείται η έκδοση παραστατικού πώλησης για τις ενδιάμεσες εισπράξεις.

11.2.5 Στην περίπτωση που λαμβάνεται προκαταβολή για μη προσφερθέν έργο, δε γεννάται υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου. Για τεκμηρίωση της είσπραξης εκδίδεται απλή «Απόδειξη είσπραξης» και στη συνέχεια εκδίδεται το τιμολόγιο, σύμφωνα με τα προαναφερθέντα.

11.2.6 Στην περίπτωση (β) εμπίπτει και η περίπτωση συνεχιζόμενων πωλήσεων αγαθών μέσω δικτύου συνεχούς ροής (πωλήσεις ηλεκτρικού ρεύματος, ύδατος, φυσικού αερίου κ.λπ.). Για παράδειγμα, σύμφωνα με τη συγκεκριμένη διάταξη, για πωλήσεις ηλεκτρικής ενέργειας περιόδου από 20 Ιανουαρίου 20Χ5 έως 20 Μαρτίου του 20Χ5, το παραστατικό πώλησης (στη συγκεκριμένη περίπτωση «Λογαριασμός» κατά την καθιερωμένη ονομασία) θα εκδοθεί έως την 15η Απριλίου 20Χ5.

11.2.7 Στην περίπτωση (γ), δηλαδή στην περίπτωση πώλησης δικαιώματος λήψης υπηρεσίας (χονδρική πώληση), συμπεριλαμβάνονται και οι περιπτώσεις συνδρομητών – ληπτών υπηρεσιών, ενδεικτικά αναφέρονται οι υπηρεσίες που παρέχονται, έναντι συνδρομής, από ινστιτούτα αισθητικής, γυμναστήρια, υπηρεσίες οδικής βοήθειας κ.λπ.

11.2.8 Στην περίπτωση (δ) ορίζεται η προθεσμία έκδοσης συγκεντρωτικού τιμολογίου. Διευκρινίζεται ότι, σύμφωνα με τη διατύπωση της διάταξης, εάν οι διαφορετικές (επαναλαμβανόμενες) παραδόσεις (πωλήσεις) αγαθών ή υπηρεσιών λαμβάνουν χώρα εντός δύο διαφορετικών ημερολογιακών μηνών, οι παραδόσεις κάθε μήνα υπόκεινται σε ξεχωριστή τιμολόγηση, εντός του επόμενου μήνα από το μήνα που έγιναν οι παραδόσεις ή η παροχή υπηρεσίας. Για παράδειγμα, εάν οι διαφορετικές (επαναλαμβανόμενες) παραδόσεις αγαθών έλαβαν χώρα το διάστημα 13 Σεπτεμβρίου έως 11 Οκτωβρίου 20Χ5, οι παραδόσεις του Σεπτεμβρίου θα τιμολογηθούν μέχρι 15 Οκτωβρίου και οι παραδόσεις Οκτωβρίου μέχρι 15 Νοεμβρίου.

11.2.9 Στην περίπτωση (ε) της παραγράφου 2 ορίζονται ειδικές προθεσμίες για την περίπτωση που αγοραστής των αγαθών ή υπηρεσιών είναι το Δημόσιο ή Νομικό Πρόσωπο Δημοσίου Δικαίου, λόγω των ειδικών διαδικασιών που ακολουθούνται στις προμήθειες του δημοσίου. Συγκεκριμένα ορίζεται ότι το τιμολόγιο δύναται να εκδίδεται μέχρι το τέλος της ετήσιας περιόδου μέσα στην οποία έγινε η παράδοση ή η αποστολή των αγαθών ή η παροχή των υπηρεσιών ή η πιστοποίηση δημόσιων έργων ή η οριστικοποίηση της συναλλαγής από τον αγοραστή, κατά περίπτωση. Η περίπτωση αφορά συναλλαγές που στην πρακτική των δημοσίων προμηθειών προβλέπεται η διαδικασία της «οριστικοποίησης» της πώλησης από τις αρμόδιες αρχές (ενδεικτικά, και όχι περιοριστικά, πώληση πανεπιστημιακών συγγραμμάτων).

11.2.10 Για το πιστωτικό τιμολόγιο, όπως και για τα παραστατικά της παραγράφου 10 του άρθρου 8 του νόμου αυτού (λ.χ. «τίτλος κτήσης», απόδειξη δαπάνης κλπ,) που εκδίδονται για την τεκμηρίωση συναλλαγής της υποκείμενης στο νόμο οντότητας με πρόσωπα μη υπόχρεα σε έκδοση τιμολογίου, δεν ορίζεται ρητά από τις παρούσες διατάξεις χρόνος έκδοσης αυτού. Ωστόσο, ισχύουν κατ’ αναλογία τα αναφερόμενα στο χρόνο έκδοσης του τιμολογίου και ειδικότερα:
α) επί παροχής εκπτώσεων εκ των υστέρων, για πωλήσεις αγαθών ή παροχή υπηρεσιών, το (πιστωτικό) τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα, από το χρόνο που γεννάται η υποχρέωση χορήγησης της έκπτωσης,
β) στις επιστροφές πωληθέντων αγαθών, το τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα, από το χρόνο παραλαβής των επιστρεφομένων αγαθών,
γ) για άλλες διαφορές, που έχουν σχέση και επηρεάζουν την αξία ή το περιεχόμενο γενικά του αρχικού τιμολογίου, το πιστωτικό τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα, από τη διαπίστωση των διαφορών (θέμα πραγματικό).

δ) Τα παραστατικά της παραγράφου 10 του άρθρου 8 του νόμου («τίτλος κτήσης», απόδειξη δαπάνης κλπ.) εκδίδονται, από την οντότητα που συναλλάσσεται ως αγοραστής με πρόσωπα μη υπόχρεα σε έκδοση τιμολογίου, στο χρόνο που ορίζεται από το νόμο για τα εκδιδόμενα για τις συναλλαγές αυτές τιμολόγια, όταν ο συμβαλλόμενος είναι υπόχρεος σε έκδοση τιμολογίου. Ως ενδεικτικές περιπτώσεις, για τις οποίες εκδίδεται παραστατικό κατά τα ανωτέρω, είναι η καταβολή αμοιβών σε εισηγητές σεμιναρίων, συγγραφείς δημόσιους ή ιδιωτικούς υπαλλήλους ή συνταξιούχους κ.λπ.

ε) Τα παραστατικά που εκδίδει, σύμφωνα με την παράγραφο 11 του άρθρου 8, υποκείμενη στο νόμο οντότητα όταν συναλλάσσεται ως αγοραστής με οντότητα η οποία επίσης υπόκειται στο νόμο αλλά για οποιοδήποτε λόγο δεν εκδίδει τιμολόγιο πώλησης, εκδίδονται μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα από τη διαπίστωση της άρνησης έκδοσης. Δηλαδή, για παράδειγμα, εάν η πωλήτρια οντότητα δεν εκδώσει το τιμολόγιο πώλησης μέχρι την 15η Σεπτεμβρίου 20Χ1, η αγοράστρια οντότητα οφείλει να εκδώσει το προβλεπόμενο παραστατικό («τίτλος κτήσης», απόδειξη δαπάνης κλπ.) για την τεκμηρίωση της συναλλαγής μέχρι την 15η Οκτωβρίου 20Χ1.

11.2.11 Για υπηρεσίες που παρέχουν ασφαλιστικοί πράκτορες, μεσίτες ασφαλειών και ασφαλιστικοί σύμβουλοι προς ασφαλιστικές επιχειρήσεις, ασφαλιστικούς πράκτορες και μεσίτες ασφαλίσεων, καθώς και για υπηρεσίες που παρέχουν πρακτορεία ΠΡΟΠΟ, ΛΟΤΤΟ, Ιπποδρομιακού στοιχήματος και συναφών παιγνίων προς τις επιχειρήσεις που οργανώνουν τα παίγνια αυτά, το σχετικό τιμολόγιο (εκκαθάριση αμοιβών), καθόσον αφορά συνεχιζόμενη παροχή υπηρεσιών η οποία μάλιστα απαλλάσσεται από Φ.Π.Α., δύναται να εκδίδεται μέχρι το τέλος της ετήσιας περιόδου (φορολογικό έτος) των συμβαλλομένων. Διευκρινίζεται ότι, μέσω της διαδικασίας της αυτοτιμολόγησης της παραγράφου 5 του άρθρου 8, το τιμολόγιο αυτό (εκκαθάριση αμοιβών) δύναται να εκδίδεται και από τον λήπτη της υπηρεσίας.

11.2.12 Στις περιπτώσεις που υποκείμενη στο νόμο οντότητα αναθέτει σε άλλη υποκείμενη στο νόμο οντότητα την αγορά αγαθών από μη υποκείμενο στο νόμο (π.χ. αγρότης του ειδικού καθεστώτος Φ.Π.Α), είναι δυνατόν το τιμολόγιο να εκδοθεί από το πραγματοποιούντα την αγορά, με ανάθεση τιμολόγησης.

11.2.13 Με δεδομένες τις νομικές ρυθμίσεις περί του χρόνου έκδοσης τιμολογίων και τη σχετική πρακτική πριν την ψήφιση του Ν. 4308/2014, οι οντότητες έχουν ήδη οργανώσει τη σχετική διαδικασία για έκδοση των σχετικών παραστατικών εντός της εκάστοτε κλειόμενης χρήσης. Διευκρινίζεται ότι ο παρών νόμος παρέχει το δικαίωμα (χωρίς υποχρέωση) έκδοσης του τιμολογίου πώλησης μέχρι την 15 Ιανουαρίου του επόμενου έτους. Συνεπώς, οι οντότητες δύνανται, τηρώντας αυτό το νόμο, να συνεχίσουν τη διαδικασία έκδοσης τιμολογίων που ήδη εφαρμόζουν.

3. Αναγνώριση Εσόδων και Εξόδων στην Χρήση 2025 (Δεδουλευμένα Έσοδα και Έξοδα)

Σημαντική επισήμανση:

Από τις διατάξεις της φορολογικής νομοθεσίας προκύπτει ότι: Το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία.

Δηλαδή για τον προσδιορισμό του «Φορολογητέου Αποτελέσματος», ξεκινάμε από το «Λογιστικό Αποτέλεσμα» και με τις προσαρμογές των «φορολογικών αναμορφώσεων», καταλήγουμε στο «Φορολογητέο Αποτέλεσμα».

Σημειώνεται ότι: «Κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε. [ αφορά 17 περιπτώσεις μη έκπτωσης δαπανών, στις οποίες δεν περιλαμβάνονται περιπτώσεις μη φορολογικής έκπτωσης δεδουλευμένων δαπανών ], οι οποίες:
α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της, συμπεριλαμβανομένων και δράσεων εταιρικής κοινωνικής ευθύνης.
β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση,
γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά».

Ιδιαίτερη προσοχή στο (γ): «της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται»

3.1 Δεδουλευμένα έσοδα και έξοδα – Διακρίσεις στην Οριοθέτηση των Χρήσεων

Α. Γεγονότα που έγιναν εμφανή μετά τη λήξη της περιόδου (31/12/2025) και αναφέρονται σε συνθήκες που υπήρχαν στο τέλος αυτής της περιόδου

• Έσοδα που αφορούν την χρήση 2025: Περιλαμβάνονται στο έτος 2025, με την χρήση των «Μεταβατικών Λογαριασμών»
• Έξοδα που αφορούν την χρήση 2025: Περιλαμβάνονται στο έτος 2025, με την χρήση των «Μεταβατικών Λογαριασμών»

Οι δαπάνες των οποίων τα δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορούν.

• Φ.Π.Α: Περιλαμβάνονται στις αντίστοιχες Δηλώσεις Φ.Π.Α (εκδότη και λήπτη), με βάση την ημερομηνία έκδοσης του παραστατικού.

Β. Γεγονότα που έγιναν εμφανή μετά τη λήξη της περιόδου (31/12/2025) και αναφέρονται σε συνθήκες που δεν υπήρχαν στο τέλος αυτής της περιόδου

Πρέπει να αναγνωρισθούν (Καταχωρηθούν) στην χρήση 2026 στη διάρκεια της οποίας συμβαίνουν και όχι στην χρήση 2025

3.2 Λογιστικός χειρισμός

Δείτε τα άρθρα:

3.3 Διαβίβαση στην πλατφόρμα myDATA

Δείτε αναλυτικά στα άρθρα:

3.4 Σχετικές Νομοθετικές διατάξεις και αποφάσεις

α) Ε.2064/2022 Έκπτωση δαπανών φορολογικού έτους μέχρι την έγκριση Ισολογισμού

Η εγκύκλιος αφορά στα νομικά πρόσωπα για τα οποία υφίσταται υποχρέωση έγκρισης των οικονομικών τους καταστάσεων δυνάμει των διατάξεων εταιρικής νομοθεσίας (ν. 4548/2018, ν. 4072/2012, ν. 3190/1955).

Αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 21 του ν.4172/2013 (Α’ 167, ΚΦΕ), το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία. Σε περίπτωση που η επιχείρηση εφαρμόζει Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, το κέρδος προσδιορίζεται αποκλειστικά, σύμφωνα με τον πίνακα φορολογικών αποτελεσμάτων χρήσης.

2. Περαιτέρω, με το άρθρο 22 του ΚΦΕ ορίζεται ότι κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 του ΚΦΕ, οι οποίες: α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της, β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση, γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.

3. Με την ΠΟΛ.1113/2015 εγκύκλιό μας, με την οποία κοινοποιήθηκαν μεταξύ άλλων οι διατάξεις των άρθρων 22 και 23 ΚΦΕ, διευκρινίσθηκε ότι, αναφορικά με τον χρόνο έκπτωσης των δαπανών, αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 (π.χ. χρόνος έκπτωσης ασφαλιστικών εισφορών, κ.λπ.). Οι δαπάνες των οποίων τα δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση επίσης εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορούν.

4. Με τις διατάξεις της παρ. 8 του άρθρου 17 του ν.4308/2014 ορίζεται ότι γεγονότα που έγιναν εμφανή μετά τη λήξη της περιόδου (ημερομηνία αναφοράς), αλλά πριν από την ημερομηνία κατά την οποία το αρμόδιο όργανο εγκρίνει τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις για δημοσιοποίηση, αναγνωρίζονται στην κλειόμενη περίοδο, εφόσον αναφέρονται σε συνθήκες που υπήρχαν στο τέλος αυτής της περιόδου και επηρεάζουν τα κονδύλια του ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων.

5. Ενόψει των ανωτέρω, διευκρινίζεται ότι ειδικά για τις δαπάνες οι οποίες με βάση τις διατάξεις της παρ. 8 του άρθρου 17 του ν. 4308/2014, επηρεάζουν τα κονδύλια της κατάστασης αποτελεσμάτων της κλειόμενης περιόδου, λόγω γεγονότων που έγιναν εμφανή μετά τη λήξη της περιόδου αλλά πριν την έγκριση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων από το αρμόδιο όργανο, εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους που αφορούν.

6. Επιπλέον επισημαίνεται ότι με δεδομένο ότι η δήλωση φορολογίας εισοδήματος υποβάλλεται μέχρι και την τελευταία εργάσιμη ημέρα του έκτου μήνα από το τέλος του φορολογικού έτους [ Σημ.: Έχει αλλάξει μέχρι και την 15η Ιουλίου του αμέσως επόμενου φορολογικού έτους ], ενώ η έγκριση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων πραγματοποιείται το αργότερο έως τη δεκάτη (10η) ημερολογιακή ημέρα του ένατου μήνα μετά τη λήξη της εταιρικής χρήσης, στην περίπτωση που συντρέχει θέμα εφαρμογής των πιο πάνω διατάξεων και το αρμόδιο όργανο για την έγκριση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων συνέρχεται μετά την καταληκτική προθεσμία υποβολής των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος, η έκπτωση των υπόψη δαπανών θα πραγματοποιηθεί με την υποβολή τροποποιητικής δήλωσης.

Για παράδειγμα, νομικό πρόσωπο του οποίου το φορολογικό έτος έληξε την 31.12.202Χ αν και είχε συντάξει τις οικονομικές του καταστάσεις μέχρι την 30.6.202(Χ+1), στη συνέχεια και μέχρι την προθεσμία έγκρισης αυτών από το αρμόδιο όργανο προέκυψαν γεγονότα, με συνέπεια η εταιρεία να προβεί στην τροποποίηση των οικονομικών της καταστάσεων και στην επιβάρυνση των αποτελεσμάτων του εν λόγω έτους με εκπιπτόμενες φορολογικά δαπάνες. Στην περίπτωση αυτή, το νομικό πρόσωπο θα εκπέσει τις υπόψη δαπάνες από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους 202Χ.

β) Νόμος 4172/2013. Άρθρο 21. Κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα

«2. Το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία. Σε περίπτωση που η επιχείρηση εφαρμόζει Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, το κέρδος προσδιορίζεται αποκλειστικά, σύμφωνα με τον πίνακα φορολογικών αποτελεσμάτων χρήσης».

γ) Λογιστική Οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 Άρθρο 17: Γενικές αρχές σύνταξης χρηματοοικονομικών καταστάσεων

17.1.2 Η θεμελιώδης αρχή του δεδουλευμένου επιτάσσει την αναγνώριση των επιπτώσεων των συναλλαγών και γεγονότων της οντότητας και τη συμπερίληψή τους στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της στο χρόνο που προκύπτουν και όχι στο χρόνο που διακανονίζονται ταμειακά (εισπράττονται ή πληρώνονται). Για παράδειγμα, η λήψη ενός δανείου κατά την ημερομηνία ισολογισμού, επιβάλλεται να αναγνωρισθεί στην κλειόμενη περίοδο, ώστε να απεικονισθούν τα ληφθέντα ταμιακά διαθέσιμα και η αντίστοιχη χρηματοοικονομική υποχρέωση. Ομοίως, οι δουλευμένοι τόκοι ενός δανείου επιβάλλεται να αναγνωρισθούν ως έξοδο στην περίοδο που αφορούν, έστω και εάν σύμφωνα με τη σχετική δανειακή σύμβαση οφείλονται να πληρωθούν στην επόμενη περίοδο…..

ε) Όλα τα στοιχεία του ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων που προκύπτουν στην τρέχουσα περίοδο αναγνωρίζονται στην περίοδο αυτή βάσει της αρχής του δεδουλευμένου.

στ) Υποχρέωση άμεσης αναγνώρισης λαθών που αφορούν σε προηγούμενη περίοδο και αποκαλύπτονται στην τρέχουσα περίοδο…..

17.6.1 Η παράγραφος 6 ορίζει ότι τα κονδύλια των χρηματοοικονομικών καταστάσεων παρακολουθούνται λογιστικά και παρουσιάζονται λαμβάνοντας υπόψη την οικονομική ουσία των συναλλαγών ή γεγονότων και όχι μόνο το νομικό τους τύπο.

Αντιπροσωπευτικά παραδείγματα τέτοιων περιπτώσεων είναι: (α) οι πωλήσεις αγαθών με πίστωση όπου ο πωλητής παρακρατά την κυριότητα των αγαθών για διασφάλιση της απαίτησης από τον αγοραστή. Στην περίπτωση αυτή πωλητής και αγοραστής δέχονται επί της ουσίας ότι έχει γίνει η οικονομική μεταβίβαση του αγαθού, αν και δεν έχει μεταβιβαστεί η κυριότητά του και (β) οι μισθώσεις περιουσιακών στοιχείων με χρηματοδοτική μίσθωση, στην οποία ο μισθωτής αποκτά επί της ουσίας το μισθωμένο αγαθό, παρότι δεν έχει την κυριότητα αυτού κατά το νομικό τύπο.

17.8.1 Με την παράγραφο 8, ορίζεται ότι γεγονότα που γίνονται εμφανή μετά την λήξη της περιόδου (ημερομηνία αναφοράς), αλλά πριν από την ημερομηνία κατά την οποία το αρμόδιο όργανο εγκρίνει τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις για δημοσιοποίηση, αναγνωρίζονται στην κλειόμενη περίοδο, εφόσον αναφέρονται σε συνθήκες που υπήρχαν στο τέλος αυτής της περιόδου και επηρεάζουν τα κονδύλια του ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων.

17.8.2 Παραδείγματα περιπτώσεων γεγονότων υπό 17.8.1 που γίνονται εμφανή μετά την λήξη της περιόδου είναι:
α) η πτώχευση ενός πελάτη λόγω συνθηκών που υπήρχαν κατά την ημερομηνία ισολογισμού, γεγονός που υποδηλώνει ότι πρέπει να αναγνωρισθεί η σχετική απομείωση.

β) η πώληση αποθεμάτων μετά την ημερομηνία του ισολογισμού σε τιμές που υποδηλώνουν ότι η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία τους κατά την ημερομηνία του ισολογισμού υπολείπεται της τιμής κτήσης και συνεπώς έχει προκύψει ζημία που πρέπει να αναγνωριστεί στην κλειόμενη περίοδο.

17.8.3 Εξ’ αντιδιαστολής με τα αναφερόμενα υπό 17.8.1, γεγονότα που συμβαίνουν (προκύπτουν) μετά την ημερομηνία ισολογισμού βάσει της αρχής του δεδουλευμένου πρέπει να αναγνωρισθούν στην επόμενη χρήση στη διάρκεια της οποίας συμβαίνουν και όχι στην κλειόμενη. Ωστόσο, τα εν λόγω γεγονότα, εάν έχουν σημαντική επίπτωση για την οντότητα, πρέπει να γνωστοποιούνται στο Προσάρτημα της κλειόμενης περιόδου.

17.8.4 Παραδείγματα γεγονότων υπό 17.8.3 που δεν αναγνωρίζονται στην κλειόμενη χρήση αλλά γνωστοποιούνται στο προσάρτημα είναι:

α) η πτώση της τρέχουσας αξίας ενός χρεογράφου μετά την ημερομηνία αναφοράς (ημερομηνία ισολογισμού).

β) η μεταβολή της συναλλαγματικής ισοτιμίας μετά την ημερομηνία αναφοράς (ημερομηνία ισολογισμού).

δ) Νόμος 4308/2014 Άρθρο 25. Στοιχεία της κατάστασης αποτελεσμάτων

1. Τα στοιχεία του παρόντος άρθρου αναγνωρίζονται στην κατάσταση
αποτελεσμάτων στο ενδεδειγμένο κατά περίπτωση κονδύλι και βάσει των
παραγράφων 2 έως 14 κατωτέρω.
2. Τα έσοδα αναγνωρίζονται εντός της περιόδου στην οποία καθίστανται
δουλευμένα.
3. Τα έσοδα από πώληση αγαθών αναγνωρίζονται όταν πληρούνται όλα τα
παρακάτω:
α) Μεταβιβάζονται στον αγοραστή οι ουσιαστικοί κίνδυνοι και τα οφέλη που
συνδέονται με την κυριότητά τους.
β) Τα αγαθά γίνονται αποδεκτά από τον αγοραστή.
γ) Τα οικονομικά οφέλη από τη συναλλαγή μπορούν να επιμετρηθούν
αξιόπιστα και θεωρείται σφόδρα πιθανή η εισροή τους στην οντότητα.
4. Τα έσοδα από παροχή υπηρεσιών και κατασκευαστικά συμβόλαια
αναγνωρίζονται με βάση το ποσοστό ολοκλήρωσης (μέθοδος του ποσοστού
ολοκλήρωσης) και εφόσον θεωρείται σφόδρα πιθανή η εισροή του οικονομικού
οφέλους της συναλλαγής. Εναλλακτικά, μπορεί να εφαρμόζεται η μέθοδος της
ολοκληρωμένης σύμβασης, όταν δεν επηρεάζονται σημαντικά τα μεγέθη των
χρηματοοικονομικών καταστάσεων.
5. Τα έσοδα που προέρχονται από τη χρήση περιουσιακών στοιχείων της
οντότητας από τρίτους αναγνωρίζονται ως εξής:
α) Oι τόκοι βάσει χρονικής αναλογίας με τη μέθοδο του πραγματικού
επιτοκίου ή τη σταθερή μέθοδο.
β) Tα μερίσματα ή παρόμοιας φύσης εισόδημα από τη συμμετοχή στην καθαρή
θέση άλλων οντοτήτων όταν εγκρίνονται από το αρμόδιο όργανο που
αποφασίζει τη διανομή τους.
γ) Tα δικαιώματα βάσει των σχετικών συμβατικών όρων.
6. Τα έσοδα των παραγράφων 3 έως 4 του παρόντος άρθρου επιμετρώνται σε
ποσά καθαρά από κάθε επιστροφή, έκπτωση ή φόρο επί των πωλήσεων.
7. Τα έσοδα των παραγράφων 3 έως 5 του παρόντος άρθρου αναγνωρίζονται
διακεκριμένα από τα σχετικά έξοδα.
8. Τα κέρδη από επιμετρήσεις περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων,
συμπεριλαμβανομένων των κερδών από αναστροφές προβλέψεων και
απομειώσεων, αναγνωρίζονται βάσει των ρυθμίσεων του παρόντος νόμου.
9. Τα κέρδη που προκύπτουν από τη διαγραφή περιουσιακών στοιχείων ή
υποχρεώσεων αναγνωρίζονται όταν τα περιουσιακά στοιχεία ή οι υποχρεώσεις
διαγράφονται από τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις.
10. Κάθε άλλο έσοδο ή κέρδος αναγνωρίζεται βάσει των ρυθμίσεων του
παρόντος νόμου στην κατάσταση αποτελεσμάτων.
11. Τα κέρδη παρουσιάζονται κατάλληλα στην κατάσταση αποτελεσμάτων με το
καθαρό ποσό τους.
12. Τα έξοδα περιλαμβάνουν:
α) Tα έξοδα ίδρυσης.
β) Tο κόστος κτήσης ή κόστος παραγωγής, κατά περίπτωση, των πωληθέντων
αγαθών ή υπηρεσιών.
γ) Τις πάσης φύσεως δαπάνες μισθοδοσίας εργαζομένων, περιλαμβανομένων
των προβλέψεων για μελλοντικές παροχές.
δ) Tα έξοδα έρευνας.
ε) Tα έξοδα ανάπτυξης.
στ) Τις επισκευές και συντηρήσεις.
ζ) Τις αποσβέσεις ενσώματων και άυλων πάγιων στοιχείων.
η) Τις προβλέψεις για λοιπούς κινδύνους και έξοδα.
θ) Τους τόκους και τα συναφή έξοδα.
ι) Τα έξοδα και τις ζημίες που προκύπτουν από την επιμέτρηση
περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων, σύμφωνα με τον παρόντα νόμο.
ια) Τις ζημίες που προκύπτουν από τη διαγραφή περιουσιακών στοιχείων.

ιβ) Τις λοιπές προκύπτουσες ζημίες που παρουσιάζονται με το καθαρό ποσό
τους.
ιγ) Το φόρο εισοδήματος της περιόδου, τρέχοντα και αναβαλλόμενο, κατά
περίπτωση.
ιδ) Κάθε άλλο έξοδο που έχει προκύψει και δεν περιλαμβάνεται στις
προηγούμενες κατηγορίες.
 

ε) Λογιστική Οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 «Ελληνικά
Λογιστικά Πρότυπα, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις» Άρθρο 25:
Στοιχεία της κατάστασης αποτελεσμάτων

25.3.1 Τα έσοδα από την πώληση αγαθών αναγνωρίζονται, βάσει της αρχής
του δεδουλευμένου, στο χρόνο κατά τον οποίο εκπληρούνται οι προϋποθέσεις
της παραγράφου 3. Ιδιαίτερα, το έσοδο αναγνωρίζεται εφόσον μπορεί να
μετρηθεί αξιόπιστα και κατά τη στιγμή της πώλησης θεωρείται σφόδρα
πιθανή η εισροή του σχετικού τιμήματος στην οντότητα.
25.3.2 Ο όρος «σφόδρα πιθανό» (probable) υποδηλώνει πολύ υψηλή
πιθανότητα, σχεδόν βεβαιότητα, είσπραξης κατά το χρόνο της πώλησης.
Μεταγενέστερη αδυναμία του πελάτη να εξοφλήσει την υποχρέωσή του δεν
αναιρεί την πώληση, αφού κατά τον χρόνο που αυτή πραγματοποιήθηκε, η
προϋπόθεση της αναγνώρισης, δηλαδή η πολύ υψηλή πιθανότητα είσπραξης του
τιμήματος συνέτρεχε. Στην περίπτωση αυτή (δηλαδή της αδυναμίας είσπραξης
της απαίτησης), αναγνωρίζεται έξοδο από την απομείωση αυτής.
25.3.3 Όταν κατά το χρόνο της αρχικής αναγνώρισης δεν εκπληρούται η
προϋπόθεση της σφόδρα πιθανής μελλοντικής είσπραξης, η οντότητα δεν
αναγνωρίζει το έσοδο. Πάντως, για διαχειριστικούς ή άλλους λόγους, π.χ.
φορολογικούς, η οντότητα μπορεί να υποχρεούται να διενεργεί σχετική
καταχώρηση στα λογιστικά αρχεία της, αλλά να μη λαμβάνει υπόψη το
σχετικό ποσό για σκοπούς σύνταξης των χρηματοοικονομικών της
καταστάσεων. Για παράδειγμα, όταν ένας ενοικιαστής δεν καταβάλει
ενοίκιο, έχει ενεργοποιηθεί η διαδικασία έξωσής του και εκ των
πραγματικών περιστατικών προκύπτει βάσιμα η αδυναμία είσπραξης των
ενοικίων, η οντότητα-ιδιοκτήτης δεν αναγνωρίζει για λογιστικούς σκοπούς
έσοδα για το διάστημα από την οριστική διαπίστωση της αδυναμίας του
ενοικιαστή μέχρι την αποχώρησή του.
25.3.4 Σε περίπτωση που κατά την πώληση αγαθών ή υπηρεσιών, η οντότητα
δεσμεύεται έναντι των πελατών της να τους παρέχει στο μέλλον, υπό
συγκεκριμένες προϋποθέσεις, αγαθά ή υπηρεσίες δωρεάν ή με έκπτωση,
επιμερίζει το συνολικό τίμημα της πώλησης στην τρέχουσα συναλλαγή και τη
μελλοντική που προκύπτει από τη δέσμευσή της. Ο επιμερισμός γίνεται
βάσει των εύλογων αξιών των δύο συστατικών και αναγνωρίζεται στα έσοδα
της περιόδου το μέρος που αφορά την τρέχουσα συναλλαγή, και ως έσοδο
επομένων περιόδων (υποχρέωση) το μέρος που αφορά τη δέσμευση της
οντότητας για την παροχή αγαθών ή υπηρεσιών δωρεάν ή με έκπτωση στο
μέλλον.
25.4.1 Με δεδομένη την εφαρμογή της αρχής του δεδουλευμένου, τα έσοδα
από παροχή υπηρεσιών και τα κατασκευαστικά συμβόλαια αναγνωρίζονται με
βάση το ποσοστό ολοκλήρωσης (μέθοδος του ποσοστού ολοκλήρωσης) και
εφόσον θεωρείται σφόδρα πιθανή η εισροή του οικονομικού οφέλους της
συναλλαγής.
25.4.2 Η εφαρμογή της μεθόδου του ποσοστού ολοκλήρωσης προϋποθέτει ότι
μπορούν να γίνουν αξιόπιστες εκτιμήσεις σχετικά με το οικονομικό
αποτέλεσμα (έσοδο και κόστος) μιας σύμβασης παροχής υπηρεσιών ή
κατασκευαστικού συμβολαίου και της προόδου του φυσικού αντικειμένου
διαχρονικά. Συναφή θέματα συνήθως ρυθμίζονται σε συμβάσεις που
υπογράφονται από τα αντισυμβαλλόμενα μέρη. Ο υπολογισμός του ποσοστού
ολοκλήρωσης της παρασχεθείσας υπηρεσίας ή του παρασχεθέντος έργου κατά
την ημερομηνία του ισολογισμού στηρίζεται είτε στις εισροές (input)
κόστους (π.χ. ώρες εργασίας, αναλώσεις υλικών, κλπ.) είτε στις εκροές
(output) παραχθέντος έργου (π.χ. τόνοι προϊόντος, χιλιόμετρα
ολοκληρωμένου δρόμου ή σιδηροδρομικής γραμμής, ποσότητα υπηρεσίας,
κλπ.). Η επιλογή της κατάλληλης βάσης επιμέτρησης απαιτεί κρίση και
λαμβάνονται υπόψη οι ειδικές συνθήκες του έργου αλλά και το κόστος που
μπορεί να απορροφούν διαφορετικές μονάδες παραγωγής (για παράδειγμα το
κόστος κατασκευής του 1ου ορόφου μπορεί να διαφέρει σημαντικά από το
κόστος κατασκευής του 20ου ορόφου ενός κτηρίου). Οι δαπάνες που
αναλογούν στη προσφερθείσα υπηρεσία ή στο μέρος του έργου που
ολοκληρώθηκε εντός της περιόδου αντιμετωπίζονται στην κατάσταση
αποτελεσμάτων ως έξοδα. Ταυτόχρονα, με βάση το ποσοστό της ολοκλήρωσης,
αναγνωρίζεται στην ίδια περίοδο το αναλογούν μέρος του συνολικού
τιμήματος ως έσοδο. Δουλευμένες αλλά μη πληρωμένες δαπάνες και
δουλευμένα αλλά μη εισπραγμένα έσοδα αναγνωρίζονται στον ισολογισμό ως
υποχρεώσεις ή απαιτήσεις αντίστοιχα.
Παράδειγμα
Την 15η Απριλίου 20Χ1 η ΑΛΦΑ ανέλαβε την κατασκευή ενός έργου συμβατικού
τιμήματος 3.000.000 ευρώ. Η κατασκευή αναμένεται να διαρκέσει για 36
μήνες και το συνολικό κόστος θα ανέλθει σε 2.000.000 ευρώ.
Με την υπογραφή της σύμβασης, ο πελάτης κατέβαλε το ποσό του 1.000.000
ευρώ.
Εντός του 20Χ1, η ΑΛΦΑ πραγματοποίησε δαπάνες ποσού 750.000 ευρώ που
αντιπροσωπεύουν το 37,5% του συνολικού κόστους. Από το ποσό αυτό
κατεβλήθησαν στους προμηθευτές 250.000 ευρώ μέχρι το τέλος του 20Χ1.
Ζητείται
Με βάση την αρχή του δεδουλευμένου:
α) Να υπολογιστεί το ποσό του εξόδου της χρήσης 20Χ1 β) Να υπολογιστεί
το ποσό του εσόδου της χρήσης 20Χ1
γ) Να υπολογιστεί το ποσό και να προσδιοριστεί ο λογαριασμός του
ενεργητικού στον οποίο το σχετικό ποσό θα εμφανιστεί στον ισολογισμό του
τέλους της περιόδου 20Χ1, σε σχέση με την εν λόγω σύμβαση
δ) Να υπολογιστεί το ποσό και να προσδιοριστεί ο λογαριασμός των
υποχρεώσεων στον οποίο το σχετικό ποσό θα εμφανιστεί στον ισολογισμό του
τέλους της περιόδου 20Χ1, σε σχέση με την εν λόγω σύμβαση
Λύση – Απάντηση
α) Το ποσό των δαπανών της περιόδου θα επιβαρύνει ως έξοδο το 20Χ1.
β) Δεδομένου ότι στο έτος 20Χ1 ολοκληρώθηκε το 37,5% του έργου (750.000
/ 2.000.000 = 0,375), το έσοδο του έτους 20Χ1 θα υπολογιστεί ως το 37,5%
του συνολικού εσόδου. Δηλαδή, το έσοδο του 20Χ1 είναι: 3.000.000 * 0,375
= 1.125.000 ευρώ.
γ) Στο τέλος του 20Χ1 θα εμφανιστεί στον ισολογισμό ως απαίτηση το ποσό
των 125.000 ευρώ που προκύπτει ως η διαφορά του εσόδου της περιόδου και
της ληφθείσας προκαταβολής: 1.125.000 – 1.000.000 = 125.000 ευρώ.
δ) Στο τέλος του 20Χ1 θα εμφανιστεί στον ισολογισμό ως υποχρέωση το ποσό
των 500.000 ευρώ που προκύπτει ως η διαφορά του εξόδου της περιόδου και
του καταβληθέντος ποσού: 750.000 – 250.000 = 500.000 ευρώ.
25.4.3 Εάν στη λήξη μιας περιόδου το εκτιμώμενο συνολικό κόστος για την
ολοκλήρωση της υπηρεσίας ή του έργου διαφέρει από το αρχικά
προϋπολογισθέν, ή υπάρχει μεταβολή του συμβατικού τιμήματος (συνολικού
εσόδου), οι σχετικοί υπολογισμοί διενεργούνται με τα αναθεωρημένα ποσά
σε σωρευτική βάση.
Παράδειγμα
1. Στις 02/01/20Χ1 η επιχείρηση ΑΛΦΑ ανέλαβε την κατασκευή ενός τεχνικού
έργου συνολικού συμβατικού τιμήματος 10.000 ευρώ και συνολικού
εκτιμώμενου κόστους
6.000 ευρώ.
2. Η κατασκευή του έργου θα διαρκέσει 4 έτη.
3. Στο έτος 20Χ1 το έργο είχε απορροφήσει κόστος 600 ευρώ και στο έτος
20Χ2 1.200 ευρώ (σύνολο κόστους πρώτου και δεύτερου έτους 1.800).
4. Στο τέλος του δεύτερου έτους το προβλεπόμενο κόστος ολοκλήρωσης του
έργου για την τετραετία αναθεωρήθηκε σε 8.000 ευρώ και η ΑΛΦΑ πέτυχε
αναθεώρηση του συμβατικού τιμήματος κατά 400 ευρώ, δηλαδή θα εισπράξει
συνολικά 10.400 ευρώ.
Ζητείται
Να υπολογιστεί το έσοδο και τα έξοδο που θα αναγνωριστεί στα έτη 20Χ1
και 20Χ2.
Λύση
α) Στο έτος 20Χ1 το έξοδο που θα αναγνωριστεί είναι 600 ευρώ. Στο ίδιο
έτος, το ποσοστό του έργου που ολοκληρώθηκε είναι 600/6.000=10%.
Συνεπώς, το έσοδο που θα αναγνωριστεί είναι 10.000*10% = 1.000 ευρώ.
β) Στο έτος 20Χ2 το έξοδο που θα αναγνωριστεί είναι 1.200 ευρώ. Στο ίδιο
έτος, το ποσοστό του έργου που έχει ολοκληρωθεί σωρευτικά είναι
1.800/8.000=22,5%, ενώ το αναθεωρημένο έσοδο είναι 10.400 ευρώ.
Συνεπώς, το σωρευτικό έσοδο για τα έτη 20Χ1 και 20Χ2 είναι
10.400*22,5%=2.340 ευρώ. Με βάση αυτά τα δεδομένα, το έσοδο του έτους
20Χ2 είναι 2.340-1.000=1.340 ευρώ.
25.4.4 Στην περίπτωση ουσιώδους αβεβαιότητας ως προς το συνολικό κόστος
ή αδυναμίας αξιόπιστης εκτίμησης της προόδου εκτέλεσης μιας σύμβασης
παροχής υπηρεσιών ή κατασκευής έργου:
α) το κόστος της σύμβασης αναγνωρίζεται στα έξοδα της περιόδου βάσει της
αρχής του δεδουλευμένου.
β) ως έσοδο της περιόδου αναγνωρίζεται μόνο το ποσό που αναλογεί στο
πραγματοποιημένο κόστος, και εφόσον το σχετικό ποσό έχει ήδη ανακτηθεί ή
είναι σφόδρα πιθανό ότι θα ανακτηθεί.
γ) η τυχόν αναμενόμενη ζημία (υπέρβαση του συμβατικού κόστους)
αναγνωρίζεται άμεσα στα αποτελέσματα.
25.4.5 Όταν βάσει του νόμου χρησιμοποιείται η μέθοδος της ολοκλήρωσης (ή
μέθοδος της ολοκληρωμένης σύμβασης), μέχρι την ολοκλήρωση δεν
αναγνωρίζεται κανένα έσοδο ή έξοδο. Στο ίδιο διάστημα, οι
πραγματοποιούμενες δαπάνες καταχωρούνται ως «Απόθεμα» στο ενεργητικό,
και τα εισπραττόμενα από τον πελάτη ποσά ως προκαταβολές πελατών στις
υποχρεώσεις.
25.4.6 Η μέθοδος της ολοκλήρωσης μπορεί να χρησιμοποιείται όταν
εκτιμάται τεκμηριωμένα ότι δεν υπάρχει σημαντική επίπτωση στις
χρηματοοικονομικές καταστάσεις, έναντι της μεθόδου του ποσοστού
ολοκλήρωσης. Θεωρείται, ενδεικτικά, ότι δεν υπάρχει σημαντική επίπτωση
στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις:
α) τα έργα που αναλαμβάνει η οντότητα είναι σχετικά μεγάλου αριθμού,
μικρής διάρκειας (π.χ. λίγων μηνών), μικρής σχετικά αξίας το κάθε ένα,
και εξελίσσονται ομαλά στην παρέλευση του χρόνου και χωρίς σημαντικές
εποχικές διακυμάνσεις στην πρόοδο ολοκλήρωσης ή στον αριθμό των
αναλαμβανόμενων έργων.
β) σε συμβάσεις παροχής υπηρεσιών και κατασκευαστικών συμβολαίων, όταν η
δαπάνη που έχει αναληφθεί στο τέλος της περιόδου αποτελεί ένα μικρό
ποσοστό του συνολικού κόστους του έργου (ενδεικτικά μέχρι 5%) και η
αξιόπιστη εκτίμηση του ποσοστού προόδου του έργου είναι πρακτικά
δυσχερής ή δεν δικαιολογείται από πλευράς κόστους-οφέλους. Στην
περίπτωση αυτή, το αναληφθέν κόστος εμφανίζεται ως απόθεμα στον
ισολογισμό της τρέχουσας περιόδου.
25.4.7 Η μέθοδος της ολοκλήρωσης μπορεί επίσης να χρησιμοποιείται:
α) στις περιπτώσεις που το συμφωνηθέν έργο αναφέρεται σε παραγωγή
αποθεμάτων προϊόντων ή υπηρεσιών τα οποία για διάφορους λόγους δεν έχουν
παραδοθεί.
β) από τις πολύ μικρές οντότητες της περίπτωσης (γ) της παραγράφου 2 του
άρθρου 1 του νόμου.
25.4.8 Η εφαρμογή της βασικής αρχής του δεδουλευμένου και από τα δύο
συμβαλλόμενα μέρη, σε συμβάσεις παροχής υπηρεσιών ή κατασκευαστικών
συμβολαίων για τα οποία εφαρμόζεται η μέθοδος του ποσοστού ολοκλήρωσης,
προϋποθέτει την ενημέρωση του λήπτη της υπηρεσίας ή του έργου από τον
προμηθευτή για το μέρος που έχει ολοκληρωθεί και λογισθεί από αυτόν σε
κάθε ημερομηνία ισολογισμού. Η αναγνώριση στην ίδια περίοδο για λήπτη
και προμηθευτή ισχύει ιδίως στην περίπτωση που ο λήπτης έχει λάβει το
μέρος της υπηρεσίας ή του αγαθού.

 
στ) Αποφάσεις της Δ.Ε.Δ

✏ ΔΕΔ 669/2024 Αυτοτέλεια χρήσεων – Λογαριασμοί ΔΕΚΟ – Ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι οι λογαριασμοί ΔΕΚΟ, καταχωρούνται με βάση την ημερομηνία έκδοσης και πληρωμής. Ωστόσο ο έλεγχος εφάρμοσε τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν. 4172/2013 σε συνδυασμό με την αρχή της αυτοτέλειας των χρήσεων, καθώς οι δαπάνες αναγνωρίζονται στην χρήση στην οποία καθίστανται δεδουλευμένες και εκκαθαρισμένες ανεξάρτητα αν έχει καταβληθεί το αντίτιμό τους ή όχι

4. Διορθώσεις λαθών προηγουμένων Χρήσεων

4.1 Διορθώσεις λαθών προηγουμένων Χρήσεων – Λογιστικό πλαίσιο

Λογιστική Οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 Άρθρο 28: Μεταβολές λογιστικών πολιτικών και εκτιμήσεων και διόρθωση λαθών

28.1.3 Ως λάθη (σφάλματα, σκόπιμα ή μη) νοούνται παραλήψεις ή άλλα σφάλματα στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της οντότητας που οφείλονται σε μη χρήση ή εσφαλμένη χρήση αξιόπιστων πληροφοριών οι οποίες:

α) ήταν διαθέσιμες όταν οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις για εκείνες τις περιόδους εγκρίθηκαν για έκδοση, και

β) εύλογα θα αναμενόταν ότι έχουν αποκτηθεί και ληφθεί υπόψη στην κατάρτιση και δημοσίευση αυτών των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

28.1.4 Στην έννοια του λάθους (σφάλματος) συμπεριλαμβάνεται και η εσφαλμένη χρήση ενός ισχύοντος λογιστικού κανόνα ή η παράλειψη χρήσης του.

28.1.5 Το παρόν άρθρο αναφέρεται σε λάθη (σφάλματα) προηγούμενων περιόδων (χρήσεων), δεδομένου ότι σφάλματα της τρέχουσας περιόδου αναμένεται να διορθώνονται προ της δημοσιοποίησης των σχετικών χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

28.1.6 Η ύπαρξη λαθών στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις δεν συνεπάγεται ότι, σε κάθε περίπτωση, τα λογιστικά αρχεία και οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις δεν έχουν συνταχθεί σύμφωνα με τις προβλέψεις του νόμου και ότι οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις δεν παρουσιάζονται εύλογα από κάθε ουσιώδη άποψη. Όπως αναφέρεται και στην παράγραφο 1 του άρθρου 5 του νόμου, το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους. Σε κάθε περίπτωση εξετάζεται εάν τα λάθη είναι διάχυτα στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις, η ενδεχόμενη σκοπιμότητα για την επίτευξη συγκεκριμένου αποτελέσματος, καθώς και οι ενδεχόμενες ελεγκτικές δυσχέρειες.

28.1.8 Η αναγνώριση της επίπτωσης από μεταβολές λογιστικών πολιτικών και η διόρθωση λαθών προηγούμενων περιόδων διενεργούνται με την αναδρομική διόρθωση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων όλων των περιόδων που δημοσιοποιούνται μαζί με τις καταστάσεις της τρέχουσας περιόδου. Συγκεκριμένα:

α) Διορθώνονται οι λογιστικές αξίες των περιουσιακών στοιχείων, των υποχρεώσεων και της καθαρής θέσης σωρευτικά κατά την έναρξη και λήξη της συγκριτικής περιόδου. Δηλαδή, τα εν λόγω στοιχεία θα εμφανιστούν στις καταστάσεις με τα ποσά που θα είχαν, εάν η νέα πολιτική είχε εφαρμοστεί εξ’ αρχής ή το λάθος δεν είχε συμβεί.

β) Διορθώνονται τα ποσά των εσόδων, κερδών, εξόδων και ζημιών της συγκριτικής περιόδου.

γ) Οίκοθεν νοείται ότι μετά τη διόρθωση των ποσών του ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων της συγκριτικής περιόδου, τα ποσά της τρέχουσας περιόδου αντανακλούν, κατά περίπτωση, την αλλαγή της λογιστικής πολιτικής και τη διόρθωση του λάθους.

Παράδειγμα – Διόρθωση λάθους αποσβέσεων

Στις 02/01/20Χ1 η ΑΛΦΑ αγόρασε ένα πάγιο (εξοπλισμό γραφείου) αξίας κτήσης 10.000 ευρώ που αποδεδειγμένα έχει ωφέλιμη οικονομική ζωή 10 έτη και μηδενική υπολειμματική αξία (συντελεστής απόσβεσης 10%). Εκ παραδρομής η ΑΛΦΑ υπολογίζει ετήσιες αποσβέσεις με συντελεστή 5% αντί του ορθού 10%. Το σφάλμα αποκαλύφθηκε κατά τη διάρκεια του 20Χ5 και αποφασίστηκε η διόρθωσή του.

Η ΑΛΦΑ δημοσίευσε «Κέρδη εις νέο» ποσού 4.600 ευρώ την 1η Ιανουαρίου 20Χ4 και 4.800 ευρώ την 31η Ιανουαρίου 20Χ4. Τα δημοσιευμένα κέρδη του 20Χ4 ανήλθαν στο ποσό των 1.800 ευρώ.

Ανάλυση – Λύση

Οι τελευταίες δημοσιευμένες χρηματοοικονομικές καταστάσεις είναι εκείνες του έτους 20Χ4. Στις καταστάσεις αυτές οι σωρευμένες αποσβέσεις του παγίου ήταν 10.000 * 0,05 * 4 = 2.000 ευρώ, ενώ το πάγιο θα έπρεπε να είχε αποσβεστεί κατά 4.000 ευρώ (10.000*10%*4). Για να διορθωθεί το λάθος, η ΑΛΦΑ πρέπει να διορθώσει σωρευτικά τα υπόλοιπα έναρξης και λήξης του ισολογισμού της συγκριτικής περιόδου 20Χ4 (σωρευμένες αποσβέσεις και Κέρδη εις νέο) καθώς και τα αποτελέσματα του 20Χ4 (αποσβέσεις-έξοδο).

Προσαρμογές Ισολογισμού 20Χ4Σωρευμένες αποσβέσειςΚέρδη εις νέο

Δημοσιευμένο 01-01-20Χ41.5004.600
Διόρθωση1.500-1.500
Διορθωμένο 01/01/20Χ43.0003.100
Δημοσιευμένο 31-12-20Χ42.0004.800
Διόρθωση2.000-2.000
Διορθωμένο 31/12/20Χ44.0002.800

Κατάσταση ΑποτελεσμάτωνΑποσβέσεις (έξοδο)Καθαρά κέρδη

Δημοσιευμένο 20Χ45001.800
Διόρθωση500-500
Διορθωμένο 20Χ41.0001.300

Τα διορθωμένα ποσά είναι αυτά που θα εμφανίζονται στις συγκριτικές καταστάσεις του 20Χ4 για το έτος 20Χ5. Για το έτος 20Χ5 το ποσό των αποσβέσεων θα είναι 10.000 * 0,10 = 1.000 ευρώ, ποσό που θα είναι συγκρίσιμο με αυτό που θα δημοσιευτεί στη διορθωμένη συγκριτική κατάσταση του 20Χ4. Εξυπακούεται ότι αν αναγνωρίζεται αναβαλλόμενος φόρος και επηρεάζεται από τη διόρθωση, τροποποιείται και αυτός αναδρομικά βάσει των προαναφερθέντων. Όσον αφορά τον τρέχοντα φόρο εισοδήματος, έχουν εφαρμογή τα προβλεπόμενα από την φορολογική νομοθεσία.

4.2 Διορθώσεις λαθών προηγουμένων Χρήσεων – Φορολογικό πλαίσιο

Ε.2228/2021 Υποβολή τροποποιητικής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων

Με αφορμή ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 19 του ν. 4174/2013 (Α’ 170, ΚΦΔ), αν ο φορολογούμενος διαπιστώσει ότι η φορολογική δήλωση που υπέβαλε στη Φορολογική Διοίκηση περιέχει λάθος ή παράλειψη, υποχρεούται να υποβάλει τροποποιητική φορολογική δήλωση. Περαιτέρω, με τις διατάξεις της περ. α’ της παρ. 3 του άρθρου 19 του ίδιου πιο πάνω νόμου ορίζεται ότι τροποποιητική δήλωση υποβάλλεται οποτεδήποτε μέχρι την κοινοποίηση του προσωρινού προσδιορισμού του φόρου από τη Φορολογική Διοίκηση ή μέχρι την παραγραφή του δικαιώματος της Φορολογικής Διοίκησης για έλεγχο της αρχικής δήλωσης.

2. Με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 21 του ν. 4172/2013 (Α’167, ΚΦΕ) ορίζεται ότι το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία.

3. Εξάλλου, με τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 8 του ΚΦΕ ορίζεται ότι χρόνος κτήσης του εισοδήματος θεωρείται ο χρόνος που ο δικαιούχος απέκτησε το δικαίωμα είσπραξής του.

4. Περαιτέρω, με τις διατάξεις του άρθρου 22 του ΚΦΕ ορίζεται ότι κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 του ιδίου νόμου, οι οποίες: α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της, β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση, γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.

5. Επίσης, με την ΠΟΛ.1113/2015 εγκύκλιο διευκρινίσθηκε, μεταξύ άλλων, ότι αναφορικά με τον χρόνο έκπτωσης των δαπανών, αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 (π.χ. χρόνος έκπτωσης ασφαλιστικών εισφορών, κ.λπ.).

6. Με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 6 του ν. 4308/2014 ορίζεται ότι η ενημέρωση των λογιστικών αρχείων (βιβλίων) γίνεται ως εξής:
α) Όταν η οντότητα συντάσσει ισολογισμό, η ενημέρωση για τα εκδιδόμενα ή λαμβανόμενα παραστατικά του κάθε μήνα γίνεται το αργότερο μέχρι το τέλος του επόμενου μήνα.
β) Όταν η οντότητα δεν συντάσσει ισολογισμό, η ενημέρωση για τα εκδιδόμενα ή λαμβανόμενα παραστατικά του κάθε ημερολογιακού τριμήνου γίνεται το αργότερο μέχρι το τέλος του επόμενου μήνα από τη λήξη του τριμήνου.
γ) Σε κάθε περίπτωση, η ενημέρωση γίνεται εντός του απαιτούμενου χρόνου για την έγκαιρη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.

7. Στην υπηρεσία μας έχουν υποβληθεί ερωτήματα σχετικά με τη δυνατότητα υποβολής τροποποιητικής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος και την επιστροφή εξ αυτής πιστωτικού υπολοίπου, ως αχρεωστήτως καταβληθέντος φόρου, όταν, κατ’ εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 28 του ν. 4308/2014 ή του ΔΛΠ 8, κατά περίπτωση, ένα λάθος διορθώνεται μόνο στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις και τα τηρούμενα λογιστικά αρχεία του έτους που διαπιστώνεται και όχι σε αυτά που αφορά, με αποτέλεσμα να υπάρχει ασυνέπεια των φορολογικών και των λογιστικών δεδομένων στα προηγούμενα φορολογικά έτη / χρήσεις που το λάθος αφορά.

8. Σύμφωνα με τις αριθμ. 2080/2021 και 2423/2021 γνωμοδοτήσεις του Συμβουλίου Λογιστικής Τυποποίησης της ΕΛΤΕ, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 28 του ν. 4308/2014 όσο και τις διατάξεις του ΔΛΠ 8 που είναι ταυτόσημες, η διόρθωση ενός λάθους γίνεται κατά τον χρόνο που αυτό διαπιστώνεται και αποτυπώνεται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις του έτους αυτού. Παρά το γεγονός ότι το λάθος που διαπιστώθηκε αφορά σε προηγούμενη ή προηγούμενες χρήσεις και οι σχετικές επιπτώσεις παρουσιάζονται αναδρομικά στις οικονομικές καταστάσεις, οι λογιστικές εγγραφές της διόρθωσης καταχωρίζονται πάντοτε στα τηρούμενα λογιστικά αρχεία, την ημερομηνία που γίνεται η διόρθωση με επισήμανση ότι αφορούν διορθώσεις προηγούμενων χρήσεων.

9. Κατόπιν των ανωτέρω, με την παρούσα διευκρινίζεται ότι είναι επιτρεπτή η συνεπεία διόρθωσης λάθους κατά τις διατάξεις του άρθρου 28 του ν. 4308/2014 ή του ΔΛΠ 8, κατά περίπτωση, υποβολή εκπρόθεσμης τροποποιητικής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 19 του ΚΦΔ, στο φορολογικό έτος που αυτό αφορά, με την επιβολή των προβλεπόμενων κυρώσεων, με σκοπό την ορθή απεικόνιση των φορολογικών δεδομένων του έτους αυτού.

10. Για την εφαρμογή των αναφερομένων ανωτέρω, τα νομικά πρόσωπα και οι νομικές οντότητες που υποβάλλουν τροποποιητική δήλωση φορολογίας εισοδήματος συνεπεία διόρθωσης λάθους, κατά τα ανωτέρω, για τη δικαιολόγηση της απόκλισης μεταξύ των δεδομένων της τροποποιητικής δήλωσης και των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, αναφέρουν στις «Σημειώσεις του Φορολογούμενου» της «Κατάστασης Οικονομικών Στοιχείων από Επιχειρηματική Δραστηριότητα» (έντυπο Ε3) τον λόγο στον οποίο οφείλεται η απόκλιση, καθώς και τον χρόνο που έγινε η διόρθωση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και περαιτέρω, φυλάσσουν στο αρχείο τους τα στοιχεία που τεκμηριώνουν τη διόρθωση του λάθους.

Επισημαίνεται, τέλος, ότι τυχόν πιστωτικό υπόλοιπο που προκύπτει από την κατά τα ανωτέρω υποβαλλόμενη τροποποιητική δήλωση επιστρέφεται, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 42 και 53 του ΚΦΔ.

4.3 Αρθρογραφία

Σχετικά άρθρα:

ΗΠΑ: Αποσύρουν χρηματοδότηση $500 εκατ. για την ανάπτυξη εμβολίων Ολοκλήρωση φορολογικού ελέγχου για τη χρήση 2024 Οικονομικά Αποτελέσματα Q3 2025 – Δελτίο Τύπου Αγορά ιδίων μετοχών | ATHEX